COMO CONTABILIZAR EL RENTING Y EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO-LEASING

Si 'consultamos al señor Google' como contabilizar el Renting y el Arrendamiento Financiero-Leasing nos encontramos que la búsqueda nos devuelve diversos enlaces relacionados con la contabilidad del Renting y del Leasing.

Desde Contaone añadimos uno más, a sabiendas de que a los contables experimentados este artículo posiblemente les aporte pocas novedades -incluso ninguna- sobre como contabilizar el Renting y el Arrendamiento Financiero-Leasing. Por el contrario, al recién titulado que empieza a dar los primeros pasos en el campo profesional, puede que le sirva para poner el foco sobre el tratamiento contable y fiscal del Renting y del Leasing. Y es que el nuevo profesional se encontrará de protagonista en un escenario muy distinto al idílico de los supuestos contables. En el campo profesional la solución incorrecta supondrá a la empresa sanciones y pérdidas fiscales o posiblemente la desencadene riesgo de crédito. Para el contable las consecuencias pueden ser fatales: posible despido y lo que es peor en algún caso, pérdida de la autoestima.

Concepto del Renting

Desde el punto de vista jurídico, el Renting es un contrato mercantil, atípico, de adhesión, bilateral, oneroso y conmutativo, de arrendamiento de bienes de equipo y prestación de servicios complementarios por tiempo determinado y precio cierto.

Dicho de forma sencilla, un contrato atípico de arrendamiento empresarial en el que la pretensión del arrendatario es la de usar temporalmente un bien mueble, sin asunción de mantenimiento ni riesgo alguno asociado a su propiedad.

Comercialmente podemos definir el renting como un producto sintético resultado de combinar la cesión de uso de bienes muebles y la prestación de servicios accesorios de mantenimiento (incluido el aseguramiento de aquéllos) por parte de la empresa arrendadora, durante un plazo de uno a cinco años y percibiendo en contraprestación una cuota periódica.

Conviene destacar dos características de los bienes sobre los que se efectúan las operaciones de renting:

  • La obsolescencia y
  • Los costes de mantenimiento

Así, por ejemplo, la cuota mensual del renting de un automóvil incluye además del coste por la cesión del uso, el coste del mantenimiento (revisiones periódicas), el gasto por el cambio de ruedas y la prima anual del seguro a todo riesgo.

Clases de Renting

Atendiendo a la función de los operadores que intervienen en la operación del Renting se distingue:

  1. RENTING OPERATIVO. El arrendador es el fabricante o distribuidor y propietario del bien arrendado. Fue el primero en aparecer en el mercado de la mano de compañías tecnológicas (IBM, Xerox, etc.).
  2. RENTING DE MEDIACIÓN. El arrendador es una entidad de crédito y adquiere el bien objeto del renting por indicación del arrendatario. El mantenimiento lo realizará una empresa distinta al arrendador, normalmente el fabricante o el concesionario suministrador del bien.
Productos con «función económica» similar a la del Renting.

El Arrendamiento Financiero (Leasing financiero) Es un contrato de carácter financiero cuyo fin es la financiación por una entidad de crédito de la adquisición de un inmovilizado material o un inmovilizado intangible mediante el ejercicio de la «opción de compra» al finalizar el contrato.

La causa que da origen al contrato de Arrendamiento Financiero no es exclusivamente la cesión del uso del bien por un tiempo determinado, sino la financiación de su adquisición, lo que se manifiesta en la necesaria inclusión de la cláusula de «opción de compra».

Es un contrato en virtud del cual el arrendador (fabricante o distribuidor) cede el uso prefijado y limitado de un bien mueble por un período de tiempo generalmente no superior a tres años, revocable previo aviso, recibiendo del arrendatario, en contraprestación una renta periódica (cuotas).

En el arrendamiento operativo el arrendatario asume en el clausulado del contrato los costes de mantenimiento y reparaciones inherentes al uso del bien.

Es un contrato de mercantil en virtud del cual la compañía arrendadora cede el uso de automóviles, furgonetas, etc., durante un plazo corto de tiempo (no superior a tres años) recibiendo como contraprestación una renta única o periódica en función de los kilómetros recorridos y de la duración del contrato. Adicionalmente, el arrendatario deberá soportar el coste de unos servicios complementarios como son los seguros de autos y de responsabilidad civil, combustible, cambio de aceite etc.

El artículo 3 de la Ley 28/1998, de 13 de julio, de venta a Plazos de Bienes Muebles, dice que se entenderá por venta a plazos el contrato mediante el cual una de las partes entrega a la otra una cosa mueble corporal y ésta se obliga a pagar por ella un precio cierto de forma total o parcialmente aplazada en tiempo superior a tres meses desde la perfección del mismo.

La compraventa a plazos es un contrato traslativo de la propiedad. Los bienes adquiridos por la compraventa a plazos son propiedad del comprador desde que se formaliza el contrato incluso antes de empezar a pagar el adquiriente las sucesivas cuotas y al margen de la posible estipulación de reserva de dominio.

Es la operación financiera por la cual una entidad financiera (prestamista) entrega dinero al prestatario (en este caso para la adquisición de un bien de equipo), mediante contrato (formalizado en un documento denominado póliza de préstamo e intervenida por notario), con obligación por parte del prestatario de devolver el principal y abonar los intereses y las comisiones pactadas. La entrega del capital se efectúa de una sola vez, a la formalización, y por el total concedido.

Productos con grafía similar al Renting pero con distinta función económica.

Contrato por el cual un empresario (cedente) transmite los créditos comerciales que tiene frente a su clientela a otro empresario especializado (la sociedad de factoring o factor). El factor se compromete a cambio a prestar una serie de servicios por un importe convenido.

Es una modalidad de financiación de exportaciones consistente en el descuento sin recurso por parte de una entidad financiera de los derechos de cobro instrumentados en efectos mercantiles con origen en operaciones comerciales de compraventa exterior. Los instrumentos susceptibles de ser financiados son las letras o los pagarés, avalados por bancos de primera línea. El plazo admitido para el descuento oscila entre los 6 meses y los 5 años.

El confirming es un servicio bancario consistente en la gestión de los pagos aplazados de los proveedores de una empresa (servicio administrativo) y a los que la entidad de crédito también ofrece financiación para el cobro anticipado de estos derechos de crédito (producto de financiación).

Diferencias entre el Renting y el Arrendamiento Financiero.

  • El Arrendamiento Financiero o Leasing se extiende también a bienes inmuebles.
  • El Arrendamiento Financiero o Leasing no incluye los servicios accesorios del renting. En el Arrendamiento Financiero el arrendador necesariamente será una entidad financiera y el arrendatario un empresario.
  • En el Renting el arrendador puede ser cualquier empresa y el arrendatario puede ser un particular. En el Arrendamiento Financiero el arrendador necesariamente será una entidad financiera y el arrendatario un empresario.
  • El Arrendamiento Financiero consume CIRBE al ser el arrendador una entidad financiera al contrario del Renting que el arrendador es un operador de diferente sector.
  • El contrato de Arrendamiento Financiero incluye obligatoriamente la opción de compra mientras que en el contrato de Renting no existirá y a lo sumo puede señalarse su valor de venta como bien usado. El ejercicio de la opción de compra convierte al arrendatario en propietario del bien. En el caso del Renting la adquisición del bien se efectuará mediante un contrato de compraventa.
  • A efectos de duducción por amortización acelerada en el Impuesto de Sociedades, el Arrendamiento Financiero debe de tener una duración mínima de dos años para bienes muebles y de diez para bienes inmuebles
Ventajas del Renting.

  • Posibilidad de disponer del bien objeto del arrendamiento sin necesidad de efectuar un pago al contado o contraer deuda bancaria para para la adquisición del bien.
  • Al no ser necesaria la inversión en activos fijos, el derecho al uso por el contrato del renting permite mantener actualizados inmovilizados sujetos a una alta obsolescencia tecnológica y económica.
  • El contrato de renting puede revocarse por la voluntad del arrendatario en cualquier momento, si bien deberá abonar la penalización estipulada en la cláusula de vencimiento anticipado.
  • Fiscalmente deducible la renta como gasto y, en su caso, la totalidad del IVA soportado para bienes afectos a la explotación.
  • Facilita la elaboración del presupuesto de gastos al eliminar la incertidumbre de los gastos imprevistos por el mantenimiento del bien y el riesgo de pérdida del activo, ambos asumidos por la empresa del renting.
  • Al no registrarse en el balance la deuda por la formalización del renting no sufren deterioro los ratios de endeudamiento (*). No obstante, esta es una ventaja relativa por cuanto el renting sí aparece en la memoria y tanto los bancos como los analistas financieros tendrán en cuenta dicho endeudamiento. Además, tanto el IASB como el FASB son partidarios de incluir los arrendamientos en el balance. El IASB está revisando la NIC 17 – Arrendamientos.
Tratamiento fiscal del Renting.

Art. 10. Concepto y determinación de la base imponible.

  1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta obtenida en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.
  2. La base imponible se determinará por el método de estimación directa, por el de estimación objetiva cuando esta Ley determine su aplicación y, subsidiariamente, por el de estimación indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
  3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
  4. En el método de estimación objetiva la base imponible se podrá determinar total o parcialmente mediante la aplicación de los signos, índices o módulos a los sectores de actividad que determine esta Ley.

Art. 12. Correcciones de valor: amortizaciones.

  1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:
    1. Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en la siguiente tabla:Reglamentariamente se podrán modificar los coeficientes y períodos previstos en esta letra o establecer coeficientes y períodos adicionales.
    2. Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal obtenido a partir del período de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, por los siguientes coeficientes:
      1. 1,5, si el elemento tiene un período de amortización inferior a 5 años
      2. 2,0 si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 5 años e inferior a 8 años.
      3. 2,5, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a 8 años.

      El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11 por ciento.

      Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje constante.

    3. Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante números dígitos.
    4. Se ajuste a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
    5. El contribuyente justifique su importe.
      Reglamentariamente se aprobará el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere la letra d).
  2. El inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe
  3. No obstante, podrán amortizarse libremente:
    1. Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales.
    2. Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo.Los edificios podrán amortizarse de forma lineal durante un período de 10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
    3. Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.
    4. Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.
    5. Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros referido al período impositivo. Si el período impositivo tuviera una duración inferior a un año, el límite señalado será el resultado de multiplicar 25.000 euros por la proporción existente entre la duración del período impositivo respecto del año.

    Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización minorarán, a efectos fiscales, el valor de los elementos amortizados.

Art. 106. Contratos de arrendamiento financiero.

  1. Lo previsto en este artículo se aplicará a los contratos de arrendamiento financiero en los que el arrendador sea una entidad de crédito o un establecimiento financiero de crédito.
  2. Los contratos a que se refiere el apartado anterior tendrán una duración mínima de 2 años cuando tengan por objeto bienes muebles y de 10 años cuando tengan por objeto bienes inmuebles o establecimientos industriales. No obstante, reglamentariamente, para evitar prácticas abusivas, se podrán establecer otros plazos mínimos de duración en función de las características de los distintos bienes que puedan constituir su objeto.
  3. Las cuotas de arrendamiento financiero deberán aparecer expresadas en los respectivos contratos diferenciando la parte que corresponda a la recuperación del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la opción de compra y la carga financiera exigida por ella, todo ello sin perjuicio de la aplicación del gravamen indirecto que corresponda.
  4. El importe anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente a la recuperación del coste del bien deberá permanecer igual o tener carácter creciente a lo largo del período contractual.
  5. Tendrá, en todo caso, la consideración de gasto fiscalmente deducible la carga financiera satisfecha a la entidad arrendadora.
  6. La misma consideración tendrá la parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste del bien, salvo en el caso de que el contrato tenga por objeto terrenos, solares y otros activos no amortizables. En el caso de que tal condición concurra sólo en una parte del bien objeto de la operación, podrá deducirse únicamente la proporción que corresponda a los elementos susceptibles de amortización, que deberá ser expresada diferenciadamente en el respectivo contrato.
    El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los períodos impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la puesta en condiciones de funcionamiento del bien. Tratándose de los contribuyentes a los que se refiere el Capítulo XI del Título VII de esta Ley, se tomará el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas multiplicado por 1,5.
  7. La deducción de las cantidades a que se refiere el apartado anterior no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
  8. Las entidades arrendatarias podrán optar, a través de una comunicación al Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas en los términos que reglamentariamente se establezcan, por establecer que el momento temporal a que se refiere el apartado 6 se corresponde con el momento del inicio efectivo de la construcción del activo, atendiendo al cumplimiento simultáneo de los siguientes requisitos:
    1. Que se trate de activos que tengan la consideración de elementos del inmovilizado material que sean objeto de un contrato de arrendamiento financiero, en el que las cuotas del referido contrato se satisfagan de forma significativa antes de la finalización de la construcción del activo.
    2. Que la construcción de estos activos implique un período mínimo de 12 meses.
    3. Que se trate de activos que reúnan requisitos técnicos y de diseño singulares y que no se correspondan con producciones en serie.

    En los supuestos de pérdida o inutilización definitiva del bien por causa no imputable al contribuyente y debidamente justificada, no se integrará en la base imponible del arrendatario la diferencia positiva entre la cantidad deducida en concepto de recuperación del coste del bien y su amortización contable.

Art. 95. Limitaciones del derecho a deducir.

Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

  1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.
  2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
  3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
  4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
  5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

  1. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
  2. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo 'jeep'.No obstante lo dispuesto en esta regla 2.ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100:
    1. Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
    2. Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
    3. Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
    4. Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
    5. Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
    6. Los utilizados en servicios de vigilancia.
  3. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
  4. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.
  5. A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números 3.º y 4.º del apartado dos de este artículo.

Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:

  1. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
  2. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
  3. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
  4. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos.

Consulta número: V0354-11. Adquisición en renting un vehículo mixto para poder realizar y transportar los materiales de sonido en el ejercicio de su actividad.

Consulta número: V0394-11. Arquitecto técnico (epígrafe 421 del IAE), necesita adquirir un vehículo de turismo para el desarrollo de su actividad.

Normativa contable del Renting.
  1. Arrendamiento Financiero.

    1.1. Concepto.

    Cuando de las condiciones económicas de un acuerdo de arrendamiento, se deduzca que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo objeto del contrato, dicho acuerdo deberá calificarse como arrendamiento financiero, y se registrará según los términos establecidos en los apartados siguientes.

    En un acuerdo de arrendamiento de un activo con opción de compra, se presumirá que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad, cuando no existan dudas razonables de que se va a ejercitar dicha opción. También se presumirá, salvo prueba en contrario, dicha transferencia, aunque no exista opción de compra, entre otros, en los siguientes casos:

    1. Contratos de arrendamiento en los que la propiedad del activo se transfiere, o de sus condiciones se deduzca que se va a transferir, al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento.
    2. Contratos en los que el plazo del arrendamiento coincida o cubra la mayor parte de la vida económica del activo, y siempre que de las condiciones pactadas se desprenda la racionalidad económica del mantenimiento de la cesión de uso.El plazo del arrendamiento es el periodo no revocable para el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del activo, junto con cualquier periodo adicional en el que éste tenga derecho a continuar con el arrendamiento, con o sin pago adicional, siempre que al inicio del arrendamiento se tenga la certeza razonable de que el arrendatario ejercitará tal opción.
    3. Cuando las especiales características de los activos objeto del arrendamiento hacen que su utilidad quede restringida al arrendatario.
    4. El arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario.
    5. Los resultados derivados de las fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario.
    6. El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo periodo, con unos pagos por arrendamiento que sean sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.

    1.2. Contabilidad del arrendatario.

    El arrendatario, en el momento inicial, registrará un activo de acuerdo con su naturaleza, según se trate de un elemento del inmovilizado material o del intangible, y un pasivo financiero por el mismo importe, que será el menor entre el valor razonable del activo arrendado y el valor actual al inicio del arrendamiento de los pagos mínimos acordados, entre los que se incluye el pago por la opción de compra cuando no existan dudas razonables sobre su ejercicio y cualquier importe que haya garantizado, directa o indirectamente, y se excluyen las cuotas de carácter contingente, el coste de los servicios y los impuestos repercutibles por el arrendador. A estos efectos, se entiende por cuotas de carácter contingente aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo sino que depende de la evolución futura de una variable. Adicionalmente, los gastos directos iniciales inherentes a la operación en los que incurra el arrendatario deberán considerarse como mayor valor del activo. Para el cálculo del valor actual se utilizará el tipo de interés implícito del contrato y si éste no se puede determinar, el tipo de interés del arrendatario para operaciones similares.

    La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipo de interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que se incurra en ellas.

    El arrendatario aplicará a los activos que tenga que reconocer en el balance como consecuencia del arrendamiento los criterios de amortización, deterioro y baja que les correspondan según su naturaleza y a la baja de los pasivos financieros lo dispuesto en el apartado 3.5 de la norma sobre instrumentos financieros.

    1.3. Contabilidad del arrendador.

    El arrendador, en el momento inicial, reconocerá un crédito por el valor actual de los pagos mínimos a recibir por el arrendamiento más el valor residual del activo aunque no esté garantizado, descontados al tipo de interés implícito del contrato.

    El arrendador reconocerá el resultado derivado de la operación de arrendamiento según lo dispuesto en el apartado 3 de la norma sobre inmovilizado material, salvo cuando sea el fabricante o distribuidor del bien arrendado, en cuyo caso se considerarán operaciones de tráfico comercial y se aplicarán los criterios contenidos en la norma relativa a ingresos por ventas y prestación de servicios.

    La diferencia entre el crédito contabilizado en el activo del balance y la cantidad a cobrar, correspondiente a intereses no devengados, se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que dichos intereses se devenguen, de acuerdo con el método del tipo de interés efectivo.

    Las correcciones de valor por deterioro y la baja de los créditos registrados como consecuencia del arrendamiento se tratarán aplicando los criterios de los apartados 2.1.3 y 2.9 de la norma relativa a los instrumentos financieros.

  2. Arrendamiento operativo

    Se trata de un acuerdo mediante el cual el arrendador conviene con el arrendatario el derecho a usar un activo durante un periodo de tiempo determinado, a cambio de percibir un importe único o una serie de pagos o cuotas, sin que se trate de un arrendamiento de carácter financiero.

    Los ingresos y gastos, correspondientes al arrendador y al arrendatario, derivados de los acuerdos de arrendamiento operativo serán considerados, respectivamente, como ingreso y gasto del ejercicio en el que los mismos se devenguen, imputándose a la cuenta de pérdidas y ganancias.

    El arrendador continuará presentando y valorando los activos cedidos en arrendamiento conforme a su naturaleza, incrementando su valor contable en el importe de los costes directos del contrato que le sean imputables, los cuales se reconocerán como gasto durante el plazo del contrato aplicando el mismo criterio utilizado para el reconocimiento de los ingresos del arrendamiento.

    Cualquier cobro o pago que pudiera hacerse al contratar un derecho de arrendamiento calificado como operativo, se tratará como un cobro o pago anticipado por el arrendamiento que se imputará a resultados a lo largo del periodo de arrendamiento a medida que se cedan o reciban los beneficios económicos del activo arrendado.

  3. Venta con arrendamiento financiero posterior

    Cuando por las condiciones económicas de una enajenación, conectada al posterior arrendamiento de los activos enajenados, se desprenda que se trata de un método de financiación y, en consecuencia, se trate de un arrendamiento financiero, el arrendatario no variará la calificación del activo, ni reconocerá beneficios ni pérdidas derivadas de esta transacción. Adicionalmente, registrará el importe recibido con abono a una partida que ponga de manifiesto el correspondiente pasivo financiero.

    La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipo de interés efectivo. Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que se incurra en ellas.

    El arrendador contabilizará el correspondiente activo financiero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1.3 de esta norma.

  4. Arrendamientos de terrenos y edificios

    Los arrendamientos conjuntos de terreno y edificio se clasificarán como operativos o financieros con los mismos criterios que los arrendamientos de otro tipo de activo.

    No obstante, como normalmente el terreno tiene una vida económica indefinida, en un arrendamiento financiero conjunto, los componentes de terreno y edificio se considerarán de forma separada, clasificándose el correspondiente al terreno como un arrendamiento operativo, salvo que se espere que el arrendatario adquiera la propiedad al final del periodo de arrendamiento.

    A estos efectos, los pagos mínimos por el arrendamiento se distribuirán entre el terrero y el edificio en proporción a los valores razonables relativos que representan los derechos de arrendamiento de ambos componentes, a menos que tal distribución no sea fiable, en cuyo caso todo el arrendamiento se clasificará como financiero, salvo que resulte evidente que es operativo.

  1. Artículo 4. Criterios específicos aplicables por microempresas.

    1.1. Apartado 3.1ª. Acuerdos de arrendamiento financiero y otros de naturaleza similar:

    En la calificación de un acuerdo de arrendamiento como financiero, se estará a lo dispuesto en la norma de registro y valoración correspondiente incluida en la segunda parte del Plan General de Contabilidad de Pymes.

    Los arrendatarios de los acuerdos de arrendamiento financiero u otros de naturaleza similar que no tengan por objeto, terrenos, solares u otros activos no amortizables, contabilizarán las cuotas devengadas en el ejercicio como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias. En su caso, en el momento de ejercer la opción de compra, se registrará el activo por el precio de adquisición de dicha opción.

    En la memoria de las cuentas anuales, en el apartado 5. Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias, deberá indicarse el valor razonable o valor al contado del activo calculado al inicio del arrendamiento y su vida útil estimada, las cuotas abonadas, la deuda pendiente de pago y el importe por el que se pudiese ejercer la opción de compra, si la hubiere. La información acerca de las cuotas deberá suministrarse diferenciando la parte que corresponda a la recuperación del coste del bien y la carga financiera. A tal efecto, para cada acuerdo de arrendamiento financiero deberá cumplimentarse la siguiente información:

    Los arrendatarios de los acuerdos de arrendamiento financiero u otros de naturaleza similar que tengan por objeto terrenos, solares u otros activos no amortizables, aplicarán los criterios de registro y valoración relativos a los arrendamientos financieros y otras operaciones de naturaleza similar contenidos en la segunda parte del Plan General de Contabilidad de Pymes.

    1.2. Apartado 4. Las cuentas a utilizar para el registro contable de las operaciones descritas en el apartado 3 anterior serán, con carácter general, las siguientes:

    La cuenta 621. «Arrendamientos y cánones» prevista en la cuarta parte del Plan General de Contabilidad de Pymes, se desagregará en las siguientes cuentas de cuatro cifras:

    6210. «Arrendamientos y cánones»

    6211. «Arrendamientos financieros y otros»

    El movimiento de la cuenta 6211 es el siguiente:

    1. Se cargará:

      Por el importe devengado por las cuotas del arrendamiento financiero y otros similares, con abono, normalmente, a cuentas del subgrupo 57.

    2. Se abonará:

      A final de ejercicio, por el proceso de la regularización, con cargo a la cuenta 129.

Boicac 38/1999. Consulta 6.

Sobre la contabilización de los contratos denominados por el consultante como «Renting»..

Respuesta.

Los denominados contratos de 'renting' no están regulados en nuestra normativa, si bien, se suelen configurar como contratos de arrendamiento de bienes muebles, por un tiempo y precio cierto, contratando el arrendatario además del uso del bien, una serie de servicios complementarios (mantenimiento, seguro, sustitución en caso de avería...), y en los que no existe opción de compra, si bien en ocasiones los bienes objeto de estos contratos son adquiridos por el arrendatario al final de los citados contratos por un precio aproximado al valor residual del bien.

Respecto a la contabilización de estas operaciones de arrendamiento (y dejando al margen otros aspectos que pudieran ir relacionados con ellas, como los servicios complementarios), lo primero que hay que indicar es que el tratamiento contable de dichas operaciones dependerá de la verdadera naturaleza económica que subyace en las mismas, de forma que las cuentas anuales deben reflejar la imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.

A este respecto, la norma de valoración 5ª, apartado f) contenida en la quinta parte del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, establece la contabilización como activos inmateriales de los derechos derivados de los contratos de arrendamiento financiero, así como el registro de las deudas ocasionadas por aquellos, cuando 'por las condiciones económicas del arrendamiento financiero no existan dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra'. A este respecto, la Resolución de este Instituto de 21 de enero de 1992, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado inmaterial, en su norma octava, explícitamente recoge dos casos en los que, entre otros, se entiende que no existen dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra.

Por lo que se refiere a los contratos de arrendamiento no financiero, si bien en principio su tratamiento contable deberá ser el de registrar el gasto (arrendatario) e ingreso (arrendador) por alquiler que les corresponde en cada ejercicio de acuerdo con su naturaleza y atendiendo al principio del devengo recogido en la primera parte del Plan General de Contabilidad, la consecución de la imagen fiel exige realizar un análisis de las circunstancias económicas que se pueden dar en las distintas situaciones pactadas por las partes, de forma que si se comprueba que la operación en su sustrato económico es asimilable a la anteriormente apuntada para el arrendamiento financiero cuando no existen dudas razonables de que se va a ejercitar la opción de compra, el tratamiento contable que corresponderá otorgarle será el mismo.

De acuerdo con lo anterior, hay que indicar que a pesar de que no exista opción de compra en los contratos de arrendamiento a que hace referencia el consultante, podrían producirse situaciones que desde un punto de vista económico son similares, como pueden ser, entre otras, las siguientes:

  • contratos de arrendamiento en los que el período de alquiler coincide con la vida útil del bien o cuando siendo menor aquél existe evidencia clara de que finalmente ambos períodos van a coincidir, no siendo significativo su valor residual al finalizar su período de utilización, y siempre que de las condiciones pactadas se desprenda la racionalidad económica del mantenimiento de dicho arrendamiento (en particular, se puede predicar esta racionalidad en aquellos casos en los que el valor presente de las cantidades a pagar al comienzo del arrendamiento supongan la práctica totalidad del valor del activo arrendado).
  • cuando las especiales características de los bienes objeto del arrendamiento hacen que su utilidad quede restringida al arrendatario.

En estas situaciones, y de acuerdo con el objetivo de imagen fiel, el arrendatario deberá registrar la operación de acuerdo con lo dispuesto en la norma de valoración anteriormente citada, en tanto su calificación económica es coincidente; por su parte, el arrendador deberá registrar, en su caso, el correspondiente crédito en su activo y la enajenación del bien objeto del contrato.


Boicac 78/2009 Consulta 5.

Sobre el tratamiento contable de inmuebles destinados al arrendamiento con opción de compra, por parte de una empresa que tiene por objeto social la promoción y gestión de inmuebles...

Respuesta.

La norma de registro y valoración 8ª. 'Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar' del Plan General de Contabilidad (PGC 2007), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, diferencia entre arrendamiento financiero y arrendamiento operativo.

Cuando de las condiciones económicas de un acuerdo de arrendamiento, se deduzca que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo objeto del contrato, dicho acuerdo deberá calificarse como arrendamiento financiero. En particular, en un acuerdo de arrendamiento con opción de compra, se presumirá que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad, cuando no existan dudas razonables de que se va a ejercitar dicha opción.

En este caso, en el momento inicial, el arrendador contabilizará un crédito por el valor actual de los pagos mínimos a recibir por el arrendamiento más el valor residual del activo, aunque no esté garantizado, descontados al tipo de interés implícito del contrato. Asimismo, reconocerá el resultado de la operación en sintonía con lo dispuesto en el apartado 3 de la norma sobre inmovilizado material, salvo cuando sea el fabricante o distribuidor del bien, supuesto en el que se considerarán operaciones de tráfico comercial y deberá registrarse la correspondiente venta de existencias.

En caso contrario, esto es, en el supuesto de que de los términos del contrato no se desprenda que se ha producido la transferencia sustancial de todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad, la entidad consultante deberá contabilizar las viviendas como un inmovilizado.

Sobre la clasificación de un inmueble destinado al arrendamiento como inmovilizado material o como inversiones inmobiliarias por parte de una empresa que tiene entre sus actividades principales el alquiler de inmuebles, cabe señalar que el criterio de este Instituto está publicado en la consulta nº 9 de su Boletín (BOICAC) nº 74, de junio 2008, de cuya lectura se concluye que las viviendas sobre la que versa la consulta se deberían contabilizar como inversiones inmobiliarias.

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RECOMENDADO PARA
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Enunciado Casos prácticos.
  1. Ejemplo

    «Progreso Comercial, S.L.» es una pyme de reducida dimensión fundada hace cinco años por tres comerciales en desempleo por un Ere.

    Durante estos primeros años emprendieron y aprendieron de su propia experiencia. No hicieron caso de gurús cuyos únicos principios se resumen en 'consejos vendo y para mí no tengo'. Tampoco de otros que no han sufrido la crisis por disponer de un puesto en propiedad y tampoco de otros demagogos que se encuentran encantados de haberse formado al margen de la realidad empresarial con teorías cuyo valor práctico es equiparable al de los libros de caballería.

    Para el desarrollo de la actividad comercial necesitan adquirir tres automóviles. Su banco les oferta dos soluciones:

    A) Leasing (Arrendamiento Financiero):

    • Precio compra: 75.000€
    • 1ª. Renta: 15.000,00€
    • Plazo: 5 Años
    • Nº. Cuotas: 61
    • Cuota mensual: 1.137,27€
    • Interés (TIN): 5,75% fijo
    • IVA: 21%.
    • Previsión gastos 5 años: Seguro Todo Riesgo, Cambios aceite y ruedas e Impuesto de Circulación: 30.000€.

    B) Renting:

    • Cuota mensual: 1.215,78€
    • Fianza: 1.215,78€
    • Kms.: 80.000
    • Valor de Venta usado: 32.850,53€

    Se pide:

    • Determinar la mejor opción de arrendamiento por coste.
    • Contabilización del arrendamiento.
  2. Ejemplo

    «Ahorro de Energía, S.L.» es una compañía de ingeniería cuya actividad es la implementación de soluciones de ahorro y eficiencia energética en el sector Industrial.

    Por mediación de uno de los principales fabricantes de maquinaria para instalaciones de gas ha contactado con un «Cliente» que le ha encargado la construcción de una instalación de alto rendimiento energético y su mantenimiento que incluye, además de recambios, seguro y mano de obra.

    En la parte económica del contrato, «Ahorro de Energía, S.L.» y «Cliente» han llegado al acuerdo de formalizar un Renting a diez años. Durante los primeros cinco años la cuota mensual fija anticipada pactada es de 4.200€. A partir del sexto año y hasta el vencimiento la cuota inicial se incrementará en un 20% en el tramo de servicios.

    El contrato estipula que al final del 5º año el valor de venta de la instalación usada es de 100.000€.

    Para garantizar el cumplimiento del contrato a la firma del contrato el «Cliente» debe aportar aval bancario por importe de 100.000€ a favor de «Ahorro de Energía, S.L.».

    Fecha de puesta en marcha de la instalación: 01-10-2015.

    Desglose de la renta: Alquiler instalación, 3.120,30€; Servicios mantenimiento, 1.079,70€ (a partir del 6º. Año, 1.294,80€).

    Interés efectivo (alquiler instalación): 5,5114452%.

    Para el «Cliente» la vida útil de la instalación es de cinco años con uso intensivo previsto. Para un uso normal, y con el preceptivo mantenimiento, ésta se alargará a los diez años, coincidiendo con la vida económica. Valor residual: 1.000,00€.

    «Ahorro de Energía, S.L.» formaliza con el proveedor de la maquinaria de la instalación un Arrendamiento Operativo en las condiciones siguientes:

    • Importe: 180.000€
    • Plazo: 5 años
    • Renta mensual anticipada: 3.209,80€
    • Valor Venta Maquinaria Usada: 9.000,00€
    • Cláusula penal por resolución anticipada imputable a «Ahorro de Energía, S.L.»: importe cuotas pendientes hasta el vencimiento.
    • Fecha de inicio arrendamiento: 01-10-2015.
    • Interés efectivo: 4,50153%.
    • IVA: 21%.
    • Además, se sabe que tanto «Ahorro de Energía, S.L.» como su «Cliente» cumplen los requisitos de empresa de reducida dimensión (importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio anterior fue inferior a 10 millones de euros).

    Se pide:

    La contabilidad de las operaciones de Renting por:

    • A) «Ahorro de Energía, S.L.»: Arrendatario de la Máquina y Arrendador de la Instalación.
    • B) «Cliente»: Arrendatario de la Instalación
Solución Ejemplo 1

Ventajas del RENTING vs LEASING

  1. MENOR Coste Efectivo del Renting (12,05%) comparado con el del Leasing (27,72%) por la distribución temporal de los pagos.
  2. Distribución lineal de los pagos del Renting (Coste Fijo), mientras que en el Leasing es necesario asumir los costes de mantenimiento y seguro en sus fechas (Coste Variable).
  3. El Renting puede novarse más fácilmente que el Leasing. Puede sustituirse el vehículo por otro más moderno sin penalización.
  4. El proveedor de Renting es menos exigente en cuanto a garantías que el del Leasing que, en España, obligatoriamente será una entidad de crédito.
  5. El endeudamiento real del Renting no se refleja en el balance de situación y tampoco consume CIRBE. Esta ventaja será importante en empresas con escasa solvencia.
  6. En las operaciones de Renting no suelen exigirse garantías adicionales (avales de socios) al contrario del Leasing, que los bancos suelen exigirlas.
Solución Ejemplo 2

Para el ARRENDATARIO es perjudicial contabilizar un Arrendamiento Financiero con la simplificación del artículo 4 porque le impide acogerse a los beneficios de la amortización acelerada del artículo 106 y del 11 del impuesto de sociedades, lo cual se traduce en un coste fiscal a su cargo. Cualquier asesor contable no tendrá mayor dificultad para contabilizar un Arrendamiento Financiero o Leasing bajo la norma 7ª, por cuanto dispone de los conocimientos necesarios y el software de gestión que le facilita su contabilización.

Para el ARRENDADOR contabilizar un contrato de Renting simulado (contrato con forma jurídica de Renting pero naturaleza económica de Arrendamiento Financiero), combinado con la elección de un sistema progresivo de amortización del inmovilizado (coeficiente fijo sobre base decreciente o dígitos decrecientes), implica el riesgo del levantamiento de actas positivas por los servicios de inspección de la Agencia Tributaria con origen en diferencias entre el resultado contable y la base imponible del Impuesto de Sociedades (anexo nº. 5).


Rellena el FORMULARIO con tu Nombre y Correo Electrónico y podrás descargar GRATIS el pdf con la Solución al Ejemplo nº. 2.

Un documento de treinta páginas IMPRESCINDIBLE para los contables de las pymes españolas que quieran conocer la «Contabilidad del Renting y el Arrendamiento Financiero-Leasing».

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Eulogio Alonso
Diplomado Estudios Empresariales
Especialidad de Contabilidad e Información
Ex Director Oficina Bancaria

COMO CONTABILIZAR EL RENTING Y EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO-LEASING, COMO CONTABILIZAR EL RENTING Y EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO-LEASING, COMO CONTABILIZAR EL RENTING Y EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO-LEASING, COMO CONTABILIZAR EL RENTING Y EL ARRENDAMIENTO FINANCIERO-LEASING

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